In dem Urteil vom 13. April 2021 (I R 2/19) befasste sich der BFH mit der Frage, inwiefern die Verpachtung von mehreren gleichartigen gewerblichen Objekten zur Annahme eines Verpachtungs-BgA führen kann. Als entscheidendes Kriterium für die Annahme eines einzigen Verpachtungs-BgA gemäß § 4 Abs. 1, 4 KStG nannte der BFH die „funktionelle Einheit“ der Einrichtungen.
Im konkreten Sachverhalt verpachtete eine juristische Person des öffentlichen Rechts (Klägerin) neun Campingplätze. Das Finanzamt beurteilte die Verpachtungen als neun Fälle einer Verpachtung von gewerblichen Betrieben gemäß § 4 Abs. 4 KStG und als einen Betrieb gewerblicher Art („Verpachtung Campingplätze“). Den Freibetrag nach § 24 S. 1 KStG zog das Finanzamt folglich nur einmalig ab. Die Klägerin beanstandete dies und war der Auffassung, dass die Voraussetzungen für einen Verpachtungs-BgA i. S. v. § 4 Abs. 4 KStG nur bei zwei der verpachteten Objekte vorlägen und dass es sich mangels organisatorischer Zusammenfassung bei den Verpachtungen um jeweils eigenständige, nicht zusammengefasste BgA i. S. v. § 4 Abs. 4 KStG handle.
Auf die Revision des Finanzamts bestätigt der BFH die Auffassung der Klägerin.
Der Grund für die Besteuerung von einer Verpachtung sei das Eindringen der öffentlich-rechtlichen Körperschaft in das gewerbliche Leben und damit ihre Mitwirkung bei der Betriebsgestaltung des Pächters. Das steuerliche Gewinnermittlungssubjekt stellt dabei nicht die jPöR dar, sondern der jeweils einzelne BgA (BFH v. 13. März 1974 – I R 7/71).
Die Frage ist somit, wo die Grenzen des jeweiligen BgA sind. Zur Betrachtung des Umfangs eines BgA ist auf das in § 4 Abs. 1 S. 1 KStG enthaltene Merkmal der „Einrichtung“ abzustellen. Eine Einrichtung ist danach jede funktionelle Einheit, die einer nachhaltigen wirtschaftlichen Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen dient. Eine funktionelle Einheit kann sich insbesondere aus einer besonderen Leitung, einem geschlossenen Geschäftskreis oder aus einem ähnlichen, auf eine Einheit hindeutenden Merkmal ergeben.
Das Finanzamt stütze seine Auffassung für den Umfang eines BgA darauf, dass die Pachtverhältnisse bei der Trägerkörperschaft von derselben organisatorischen Untergliederung oder nach einheitlichen Maßgaben verwaltet und betreut werden. Dies ist jedoch nicht haltbar, da es bei der Besteuerung um eine Form der Teilhabe an der gewerblichen Betätigung des Pächters bzw. am Betrieb selbst geht. Die Verpachtungstätigkeit an sich ist auch für die Betrachtung des Umfangs nicht geeignet, weil es sich dabei der Sache nach um eine vermögensverwaltende Tätigkeit handelt. Dementsprechend führt die Gleichartigkeit der BgA nicht automatisch zu einer funktionellen Einheit. Dies ergibt sich auch aus § 4 Abs. 6 KStG, der der Trägerkörperschaft die Möglichkeit eröffnet, mehrere einzelne gleichartige BgA zu einem Gewinnermittlungssubjekt zusammenzufassen.
Die praxisrelevante Entscheidung zeigt, dass sich die Frage nach Einheit oder Mehrheit eines BgA noch nicht rechtssicher bestimmen lassen kann. Andererseits bieten sich einer juristischen Person des öffentlichen Rechts gewisse Spielräume, die aufgrund der rechtlichen Folgen bei einer Fehleinschätzung nicht überreizt werden sollten.